ابطال بخشنامه سازمان امور مالیاتی با موضوع: کان‌لم‌یکن تلقی‌شدن رای هیئت های حل اختلاف مالیاتی درصورت بروز خطا در درج اطلاعات رأی

تاریخ دادنامه:  1405/6/17

شماره دادنامه:  140531390001509854

شماره پرونده: 0500856ـ 0500854ـ0402441ـ ۰۴۰۲۴۶۶ ـ ۰۴۰۲۴۲۹ ـ 0500678ـ ۰۵۰۰۸۵۲

مرجع رسیدگی: هیئت عمومی دیوان عدالت اداری

شاکیان: آقایان نیما غیاثوند، حمیدرضا فتاحی، علمدار سلیمان زاده، اصغر صیام پور، امید یاهو و محمد کریمی دزفولی

طرف شکایت: 1ـ وزارت امور اقتصادی و دارایی 2ـ سازمان امور مالیاتی کشور

موضوع شکایت و خواسته:

1ـ ابطال بخشنامه شماره ۱۳۵۵۱/۲۱۰/ص مورخ ۱۴۰۴/۸/۴ سرپرست معاونت تحول هوشمند نظام مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور

2ـ ابطال نامه شماره ۲/۱۳۶۱۵۷ مورخ ۱۴۰۴/۷/۳۰ وزارت امور اقتصادی و دارایی

گردش کار: 

شاکیان به موجب دادخواست های جداگانه ای ابطال بخشنامه شماره ۱۳۵۵۱/۲۱۰/ص مورخ ۱۴۰۴/۸/۴ سرپرست معاونت تحول هوشمند نظام مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور و ابطال نامه شماره ۱۳۶۱۵۷/۲ مورخ ۱۴۰۴/۷/۳۰ وزارت امور اقتصادی و دارایی را خواستار شده و در جهت تبیین خواسته اجمالاً به طور خلاصه اعلام کرده اند که:

“مطابق ماده ۲۴۹ قانون مالیات های مستقیم، هیئت های حل اختلاف مالیاتی مکلف اند در صورت بروز اشتباه در محاسبات مالیات یا درج اطلاعات، بنا به درخواست مؤدی یا اداره مالیات، نسبت به اصلاح رأی صادره اقدام نمایند. این اصلاح باید توسط همان هیئت انجام شود، نه از سوی واحد اداری یا فنی خارج از آن. با وجود این نص قانونی، وزارت امور اقتصادی و دارایی و سازمان امور مالیاتی کشور در بخشنامه های شماره ۲/۱۳۶۱۵۷ مورخ ۱۴۰۴/۷/۳۰ و ۲۱۰/۱۳۵۵۱/ص مورخ ۱۴۰۴/۸/۴ مقرر داشته اند که در موارد بروز خطا در درج اطلاعات رأی، باید رأی جایگزین صادر گردد و رأی قبلی از اعتبار، ساقط تلقی شود. این اقدام، مستقیماً به جای «اصلاح رأی»، ساز و کار صدور «رأی جدید» را تعریف می کند

که در حکم یک دادرسی تازه و خارج از صلاحیت هیئت است. این اطلاق بی ضابطه، از حیث مبنا و ماهیت، واجد ایرادی اساسی است، زیرا به وضوح خارج از حدود مقررات ماده ۲۴۹ قانون مالیات های مستقیم و ماده ۳۰۹ قانون آیین دادرسی مدنی و ناقض اصول بنیادین فراغ دادرس و اعتبار امر مختومه می باشد. اصل اعتبار امر مختومه و قاعده فراغ دادرس، دو ستون استوار عدالت دادرسی و از پایه های نظم و امنیت قضایی اند. هر دو بر اصل «پایان پذیری رسیدگی و استقرار قطعیت در آراء» استوارند؛ اصولی که ضامن اعتماد عمومی به نظام قضایی و انتظام اداری کشور است. تبدیل صلاحیت اصلاح رأی به صدور رأی جایگزین، موجب تغییر ماهیت دادرسی مالیاتی می شود و مغایر با مواد ۲۵۷، ۲۴۷، ۲۴۴ قانون مالیات های مستقیم می باشد. مجموع این اقدامات موجب محدود شدن حقوق دفاعی مؤدیان و نقض اصول مسلم دادرسی مالیاتی می گردد و در عمل، قطعیت رأی و صلاحیت هیئت ها را حذف کرده و مراجع اداری را جایگزین دادرسی نیمه قضایی نموده است با توجه به اصول ۱۳۸، ۵۱ قانون اساسی، صدور بخشنامه های مذکور، فراتر از حدود تفویض شده بوده و مغایر قانون محسوب می شود. بنابراین دلایل، مستنداً به مواد ۱۳، ۱۲ قانون دیوان عدالت اداری تقاضای ابطال مقرره های مورد شکایت را داریم.”

“در پی اخطار رفع نقصی که از طرف دفتر هیئت عمومی دیوان عدالت اداری برای احد از شاکیان (آقای نیما غیاثوند) ارسال شد وی به موجب لایحه شماره ۱۴۰۴۲۲۰۷۶۱۷۱۸۸۹۵ مورخ ۱۴۰۴/۱۰/۴ بطور خلاصه اعلام کرده است که در اجرای دستور مقرر مبنی بر اعلام شماره صحیح مقرره های مورد شکایت، بدین وسیله مشخصات دقیق آن ها به شرح ذیل اعلام می گردد: بخشنامه ۲۱۰/۱۳۵۵۱/ص مورخ ۱۴۰۴/۸/۴ [سرپرست معاونت تحول هوشمند نظام مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور] و نامه شماره ۲/۱۳۶۱۵۷ مورخ ۱۴۰۴/۷/۳۰ [وزارت امور اقتصادی و دارایی]”

متن مقرره های مورد شکایت به شرح زیر است:

“الف: بخشنامه شماره ۱۳۵۵۱/۲۱۰/ص مورخ ۱۴۰۴/۸/۴ سرپرست معاونت تحول هوشمند نظام مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور:

ادارات کل امور مالیاتی

 با سلام؛

به پیوست تصویر نامه شماره ۱۳۶۱۵۷/۲ مورخ ۱۴۰۴/۷/۳۰ وزیر امور اقتصادی و دارایی، مبنی بر اصلاح آیین نامه اجرایی موضوع ماده ۲۱۹ قانون مالیات های مستقیم و الحاق ماده ۳۰ مکرر به آیین نامه اجرایی مذکور، جهت بهره برداری و اقدام لازم ارسال می گردد.

سرپرست معاونت تحول هوشمند نظام مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور

ب: نامه شماره ۱۳۶۱۵۷/۲ مورخ ۱۴۰۴/۷/۳۰ وزارت امور اقتصادی و دارایی

اصلاحیه آیین نامه اجرایی موضوع ماده ۲۱۹ قانون مالیات های مستقیم

متن زیر به عنوان ماده ۳۰ مکرر به آیین نامه اجرایی موضوع ماده ۲۱۹ قانون مالیات های مستقیم الحاق می شود:

ماده ۳۰  مکرر ـ در مواردی که آرای مراجع حل اختلاف مالیاتی به هر دلیلی از جمله عدم درج صحیح عنوان مرجع حل اختلاف، مالیاتی، اشتباه در انشاء و تحریر متن رأى، سهو قلم (درج اشتباه اطلاعات و مشخصات هویتی مؤدی، اعضای هیئت، منابع مالیاتی، سال / دوره مورد رسیدگی مالیات و …) یا عدم رسیدگی به برخی از موارد اعتراض یا شکایت و یا به علت عدم انتقال صحیح متن یا داده ها از پیش نویس رأی به سامانه های مربوطه، نیاز به اصلاح دارند، مرجع یاد شده مکلف است با صدور رأی جایگزین، رأی قبلی را کان لم یکن تلقی نماید. در این صورت کلیه آثار قانونی نسبت به رأی جایگزین، جاری خواهد بود. ضمناً صدور رأی جایگزین مطابق مفاد این ماده صرفاً تا قبل از رسیدگی مجدد در مرجع دادرسی بعدی امکان پذیر خواهد بود.

ـ  وزارت امور اقتصادی و دارایی

در پاسخ به شکایت مذکور، مدیرکل دفتر حقوقی و قراردادهای مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور به موجب لایحه شماره ۲۰۰۶۳/۲۱۲/ص مورخ ۱۴۰۴/۱۱/۱۸ تصویر نامه شماره ۶۶۶۸۷/۲۳۲/د مورخ ۱۴۰۴/۸/۲۹ مدیرکل دفتر فنی مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور را ارسال کرده که خلاصه متن آن به قرار زیر است:

مطابق مفاد ماده ۲۳۸ قانون مالیات های مستقیم، درمواردی که برگ تشخیص مالیات صادر و به مؤدی ابلاغ می شود، چنانچه مؤدی نسبت به آن معترض باشد می تواند ظرف سی روز از تاریخ ابلاغ شخصاً یا به وسیله وکیل تام الاختیار خود با ارائه دلایل و اسناد و مدارک کتباً از اداره امور مالیاتی تقاضای رسیدگی مجدد نماید… چنانچه مؤدی نظر مسئول/مسئولان مربوط در تعدیل درآمد مشمول مالیات را قبول نماید، درآمد مشمول مالیات تعدیل شده؛ قطعی است. در غیراین صورت برای رسیدگی به مابه التفاوت تا مبلغ مورد اعتراض مؤدی، موضوع به هیئت حل اختلاف مالیاتی ارجاع می شود. همچنین هرگاه دلایل و اسناد و مدارک ابرازی مؤدی را برای رد برگ تشخیص یا تعدیل درآمد موثر تشخیص ندهند باید موضوع را مستدلاً در پرونده منعکس و مراتب را برای رسیدگی به هیئت حل اختلاف مالیاتی ارجاع نمایند. به موجب بند (۴) دستورالعمل اجرایی ماده ۲۳۸ قانون مالیات های مستقیم اصلاحی سال ۱۴۰۰، در صورت عدم تمکین مؤدی نسبت به درآمد/ مأخذ مشمول مالیات تعدیل شده، ضمن انعکاس موضوع در پرونده/سامانه مالیاتی، پرونده برای رسیدگی به مابه التفاوت تا مبلغ مورد اعتراض مؤدی، به صورت الکترونیکی به هیئت حل اختلاف مالیاتی ارجاع خواهد شد. به موجب ماده ۲۴۸ قانون مالیات های مستقیم، رأی هیئت حل اختلاف مالیاتی باید متضمن اظهارنظر موجه و مدلل نسبت به اعتراض مؤدی بوده و در صورت اتخاذ تصمیم به تعدیل درآمد مشمول مالیات، جهات و دلایل آن توسط هیئت در متن رأی قید شود. بر اساس بند (۳۰) دستورالعمل دادرسی، هیئت های حل اختلاف مالیاتی موظفند به اختلاف مالیاتی طبق قانون مالیات های مستقیم و سایر قوانین و مقررات موضوعه رسیدگی نموده و رأی مقتضی صادر نمایند و در مورد جزئیات اعتراض به طور مشخص تعیین تکلیف نموده و از صدور آراء به صورت عام و کلی خودداری نمایند. با عنایت به مراتب فوق، اولاً تنها موارد مورد اعتراض مؤدی که در اجرای ماده ۲۳۸ قانون مالیاتهای مستقیم با اداره امور مالیاتی به توافق نرسیده است قابل طرح در هیئت های حل اختلاف مالیاتی خواهند بود، ثانیاً مؤدی در برگ اعتراض خود باید موضوع اعتراض را همراه با اسناد و مدارک به انضمام شرح دقیق آن ارائه نماید و ثالثاً هیئت حل اختلاف مالیاتی موظف است در اجرای ماده ۲۴۸ قانون مالیات های مستقیم و بندهای ۳۰، ۲۸ دستورالعمل دادرسی مالیاتی، تمامی موارد اعتراضی را به تفکیک بررسی کرده و در مورد هر یک از آنها با جزئیات اظهارنظر کند. بدیهی است رعایت الزامات یاد شده موجب صدور رأی در قالب صحیح و در چهارچوب قوانین و مقررات مالیاتی می گردد. با توجه به موارد مطرح شده فوق، اصلاح رأی توسط هیئت حل اختلاف مالیاتی به استناد ماده ۳۰ مکرر آیین نامه یاد شده، اقدامی اصلاحی در راستای انجام وظایف قانونی هیئت نسبت به موارد اعتراضی مؤدی است. بنابراین بر خلاف ادعای شاکی، اصلاح رأی مطابق ماده مذکور در جهت اجرای دقیق قوانین و مقررات، صیانت از اعتبار آراء صادره، جلوگیری از تضییع حقوق مؤدی و پیشگیری از اطاله فرایند دادرسی انجام می شود؛ زیرا صدور رأی جایگزین تا قبل از طرح شکایت یا رسیدگی در مرحله بعدی، موجب تصحیح رأی اولیه و تثبیت آثار قانونی رأی صحیح خواهد گردید.”

هیئت عمومی دیوان عدالت اداری در تاریخ ۱۴۰۵/۶/۱۷ با حضور رئیس و معاونین دیوان عدالت اداری و رؤسا و مستشاران شعب دیوان تشکیل شد و پس از بحث و بررسی با اکثریت آراء به شرح زیر به صدور رأی مبادرت کرده است.

رأی هیئت عمومی

با عنایت به مفاد ماده ۲۴۹ قانون مالیات های مستقیم در تجویز موارد صدور رأی اصلاحی در حوزه دادرسی مالیاتی و با لحاظ مبانی حاکم بر ماهیت اصلاح رأی از جمله ماده ۳۰۹ قانون آیین دادرسی دادگاه های عمومی و انقلاب در امور مدنی و فرآیندهایی از قبیل این که کان لم یکن نمودن رأیی که سابقاً وفق قانون و تشریفات صادر شده است صرفاً باید به موجب نص قانون و به طرق مقرر از قبیل نقض در مراجع اداری عالی و یا مرجع قضایی (دیوان عدالت اداری) باشد و همان هیئت صادرکننده اختیار ندارد که رأی سابق خود را باطل و کان لم یکن نماید و رأی جایگزین صادر کند، لذا نامه شماره ۱۳۶۱۵۷/۲ مورخ ۱۴۰۴/۷/۳۰ وزارت امور اقتصاد و دارایی و بخشنامه شماره ۲۱۰/۱۳۵۵۱/ص مورخ ۱۴۰۲/۸/۴ سازمان امور مالیاتی کشور که براساس آنها مقرر شده است در فرض عدم درج صحیح عنوان مرجع حل اختلاف مالیاتی یا اشتباه در انشاء و تحریر متن رأی (سهو قلم) یا درج اشتباهی اطلاعات هویتی یا سال مورد اختلاف و…. رأی قبلی هیئت کان لم یکن تلقی و رأی اصلاحی جایگزین شده و کلیه آثار نیز بر رأی جایگزین جاری می گردد، خلاف قانون بوده و مستند به بند یک ماده ۱۲ و مواد ۱۳ و ۸۸ قانون دیوان عدالت اداری مصوب سال ۱۳۹۲ از تاریخ صدور ابطال می شود. این رأی براساس ماده ۹۳ قانون دیوان عدالت اداری (اصلاحی مصوب ۱۴۰۲/۲/۱۰) در رسیدگی و تصمیم گیری مراجع قضایی و اداری معتبر و ملاک عمل است.

رئیس هیئت عمومی دیوان عدالت اداری ـ احمدرضا عابدی